（原標題： 廣州稅務代理分析企業所得稅稅收政策性）

政策性搬遷政策解讀

《中華人民共和國企業所得稅法》的實施不知不覺將滿六年，在這六年里，財政部、國家稅務總局或單獨或聯合發布了數量驚人的涉及企業所得稅的相關稅收政策。

廣州稅務代理為了使企業更加全面地了解好國家的企業所得稅政策，更加準確的執行好國家的企業所得稅政策， 嘗試著稅里淘金，結合 多年的財稅工作經驗，以實際的財稅案例作例證，對企業所得稅法實施以來一系列具有重大影響的企業所得稅政策進行全面的解讀和剖析，供讀者參考。
 
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企業政策性搬遷政策解讀

2012年8月10日，國家稅務總局發布了2012年第40號公告：《關于發布<企業政策性搬遷所得稅管理辦法>的公告》（以下簡稱40號公告）；2013年3月12日國家稅務總局發布了2013年第11號公告《國家稅務總局關于企業政策性搬遷所得稅有關問題的公告》（以下簡稱11號公告）。兩個公告完善了我國關于企業政策性搬遷所得稅處理相關政策，下面我們通過政策解析和案例分析相結合的方式，解讀企業政策性搬遷所得稅處理。
 
    一、兩個公告的實質性變化
    （一）從整文編排來看，40號公告具備了企業所得稅法的所有要素。
    40號公告共有六章，內容如下：
    第一章對企業政策性搬遷的適用范圍進行了確認；
    第二章界定了搬遷收入的范圍；
    第三章確定了搬遷支出的兩種類型：搬遷費用支出和搬遷資產處置支出；
    第四章是實質性變化最大的內容，定義了搬遷資產以及資產的所得稅處理；
    第五章作為操作性的章節，對搬遷所得的確認時間、清算時間進行了明確；
    第六章從程序上加強了對政策性搬遷的所得稅管理。
因此說本公告是企業政策性搬遷版本企業所得稅法不為過。
 
    （二）從內容看，40號公告帶來了實質性變化。
    40號公告顛覆了國稅函[2009]118號文中關于搬遷過程中，企業用取得的搬遷收入重置資產的資本化支出，可以從搬遷收入中直接扣除后計入應納稅所得額，同時又允許重置資產的折舊攤銷在未來年度稅前扣除的規定，糾正了重置的資產重復稅前扣除的這一與所得稅立法原則相悖的&ldquo;稅收優惠&rdquo;的做法。公告的最后把《國家稅務總局關于企業政策性搬遷或處置收入有關企業所得稅處理問題的通知》(國稅函[2009]118號)廢止。
   
    二、政策性搬遷的所得稅處理的具體解析。
    （一）40號公告對政策性搬遷的適用范圍做了嚴謹的規定。
    1、40號公告第三條確定了政策性搬遷的范圍。
    政策性搬遷的目的必須是&ldquo;社會公共利益的需要&rdquo;，且在&ldquo;政府主導&rdquo;下的企業進行&ldquo;整體搬遷或部分搬遷&rdquo;，并列舉了如下的&ldquo;5+1&rdquo;適用情況：
    （1）國防和外交的需要；
    （2）由政府組織實施的能源、交通、水利等基礎設施的需要；
    （3）由政府組織實施的科技、教育、文化、衛生、體育、環境和資源保護、防災減災、文物保護、社會福利、市政公用等公共事業的需要；
    （4）由政府組織實施的保障性安居工程建設的需要；
    （5）由政府依照《中華人民共和國城鄉規劃法》有關規定組織實施的對危房集中、基礎設施落后等地段進行舊城區改建的需要；
    （6）法律、行政法規規定的其他公共利益的需要。
    廣州稅務代理公司列舉五種適用政策性搬遷的情形和一個兜底條款，從根本上杜絕了商業性搬遷和其他搬遷行為對40號公告適用的同時，也遵從了其他法律、行政法規規定的其他情形，具有一定的擴展性，對未來有一定的適應性。
 
    2、40號公告第四條對企業政策搬遷過程提出了要實行單獨財務核算管理的要求。
    該條為準確核算搬遷所得提出了要求，避免與企業正常生產經營活動的財務有交叉，避免所得稅管理上不必要的稅企爭議。
 
    3、40號公告第二十二條建立了嚴格的專項申報制度。
    搬遷開始年度至次年的5月31日前，企業應當分別向遷出地和遷入地稅務機關報送規定資料，要求相關企業做好在事前的申報工作，便于未來的管理。
    只有同時滿足以上三個條件方能適用40號公告的所得稅處理。
 
    （二）政策性搬遷涉及的資產、損益的所得稅處理
    所得稅處理嚴格遵從所得稅法及其相關規定，嚴格區分損益類和資產類進行所得稅處理（土地置換除外）。下面筆者將一一分析搬遷過程中涉及到的資產、損益的稅務處理原則。
    1、第五到第七條明確了搬遷收入類型。
    （1）搬遷補償收入：由于搬遷取得的貨幣性和非貨幣性補償收入。具體包括：
　　①對被征用資產價值的補償；
　　②因搬遷、安置而給予的補償；
　　③對停產停業形成的損失而給予的補償；
　　④資產搬遷過程中遭到毀損而取得的保險賠款；
　　⑤其他補償收入。
    補償收入不僅包括從政府部門取得的補償，也包括了從其他企業取得的補償收入，比如城市更新主導方企業或保險公司，廣州稅務代理必須指出的是40公告對搬遷過程中最常見的土地置換不計算收入或所得。
    （2）搬遷資產處置收入：由于搬遷而處置企業各類資產所取得的收入，但不包括因搬遷而處置存貨而取得的收入。搬遷有可能使除存貨外的其他經營性資產在功能上發生變化，企業不得不對其進行處置，而由于存貨的流通屬性，處置存貨應當計入營業收入而非計入非經常損益，避免了企業將搬遷期間銷售存貨的所得適用本公告，造成遞延納稅，侵害國家財政收入。
    需要注意的是，40號公告在此用了&ldquo;收入&rdquo;而非&ldquo;所得&rdquo;一詞，這與會計法規的規定將處置收益計入營業外收入有所不同，本文規定企業應當能清楚列示處置過程中取得的收入，這就要求企業在會計核算時將處置凈收益確認為營業外收入以外，應當設置如備查簿之類的輔助賬本，單獨登記資產處置的收入。同樣的，對于搬遷支出中的資產處置支出，會計核算時將處置資產的凈損失確認為營業外支出的同時，應當設置如備查簿之類的輔助賬本，單獨登記資產處置的凈值和各項稅費等支出。
   
    2、第八到第十條明確了搬遷支出類型。
    （1）搬遷費用支出，是指企業搬遷期間所發生的各項費用，包括：
    ①安置職工實際發生的費用；
    ②停工期間支付給職工的工資及福利費；
    ③臨時存放搬遷資產而發生的費用；
    ④各類資產搬遷安裝費用；
    ⑤其他與搬遷相關的費用。
    （2）資產處置支出，是指企業由于搬遷而處置各類資產所發生的支出，包括變賣及處置各類資產的凈值、處置過程中所發生的稅費等支出。。
　　企業由于搬遷而報廢的資產，如無轉讓價值，其凈值作為企業的資產處置支出。。
    需要指出的是，土地征用采取現金補償方式的，應當將取得補償的現金按照第一章的原則作為補償收入處理，其對應的土地的賬面凈值應當作為搬遷支出中的資產處置支出所指的&ldquo;處置各類資產的凈值&rdquo;，與補償收入對應。
   
    3、第十一到十四條規定了搬遷資產稅務處理。

    該規定是搬遷所得稅政策最大的變化，要求嚴格遵循資產的所得稅處理原則,搬遷重置資產只能按確認的計稅成本分期在以后年度稅前扣除，不允許在搬遷所得中扣除，這一規定顛覆了原國稅函[2009]118號文第二條第一款資產重置的資本化支出允許在補償收入中扣除，同時在第三款規定資本化支出的攤銷或折舊允許稅前扣除的規定。
    本文將搬遷資產細分為不需處置的原有資產和重置資產區別對待。

    （1）搬遷過程中對不須處置的原有資產，應按下面原則確認其計稅成本合理攤銷或折舊。

    ①搬遷資產，僅僅需要簡單安裝或不需要安裝即可繼續使用的，搬遷過程暫停攤銷或折舊，重新投入使用后按照原資產繼續計提折舊或攤銷。其安裝費用直接費用化計入搬遷支出中的&ldquo;搬遷費用支出&rdquo;一次性扣除計入搬遷所得。
    ②搬遷資產，需要進行大修理后才能重新使用的，應當將大修支出資本化，重新確認資產的計稅成本。在該項資產重新投入使用后，按該資產尚可使用的年限，計提折舊或攤銷。
    延伸知識點：資本化條件有兩個，大修理支出達到取得固定資產時計稅基礎的50%以上同時延長使用年限2年以上。

（2）搬遷過程中重置的資產，應按下面原則確認其計稅成本合理攤銷或折舊。

    ①土地置換，土地被征用且采取土地置換的，企業獲得的新土地的計稅成本按被征用土地的凈值，以及新土地投入使用前所發生的各項費用支出，為計稅成本，按《企業所得稅法》及其實施條例規定年限攤銷。新土地投入使用前所發生的各項費用支出，不得作為搬遷支出扣除，而是作資本化處理，計入新土地的計稅成本。
    ②新購置的各類資產，應按《企業所得稅法》及其實施條例等有關規定，計算確定資產的計稅成本及折舊或攤銷年限。企業發生的購置資產支出，不得從搬遷收入中扣除

    本條規定是40號公告中較之國稅函[2009]118號文變化最大的一條。例如：A公司由于政策需要進行搬遷，該公司生產經營用的固定資產，均需要重置，凈值為0，取得補償款10000萬元，全部用于購置新的固定資產，沒有其他事項。如果按照國稅函[2009]118號文的規定計算，搬遷所得為零，且未來新購置的固定資產折舊可以稅前扣除，有點加計扣除的意思。如果按照40號公告本規定計算，其搬遷所得為10000萬元，應當計入應納稅所得額，不考慮其他因素，該企業因搬遷需要繳納2500萬的企業所得稅，廣州稅務代理認為這對企業來說可以說一是個不小的負擔，也有點先收未來稅的做法，顯得過于矯枉過正。誠然，在搬遷過程中企業是獲益的，但筆者覺得如果能引入不征稅收入的做法，對于取得的補償用于重置資產的，可作為不征稅收入處理，以后年度資產的攤銷或者折舊不允許稅前扣除，也許對企業來講是一種更為合理的做法。
 
    4、第十五條和十六條規定了搬遷所得的所得稅處理
    （1）搬遷所得的確認時間及計算方式：
    ①搬遷期間：企業只需獨立對搬遷的收入、支出等作

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