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廣州財稅代理：增值稅的核算（上）

時間：2016-06-15 16:20:00 來源：閱讀次數：

（原標題：廣州財稅代理：增值稅的核算（上））

增值稅的核算（上）

引言：最近接到許多一般納稅人企業咨詢關于應交稅費-應交增值稅下三級科目年末結轉問題，基本上都是年末如何將進項稅額、銷項稅額等三級科目的余額結平，做法類似于期末的損益結轉。廣州財稅代理其實能正確核算 “應交增值稅”，該科目期末只會是平的或者是借方余額（表示有留抵稅款）沒有必要畫蛇添足將進、銷項科目結平。為了規范增值稅的核算，財政部于1993年和1995年分別出臺了《財政部關于增值稅會計處理的規定》（財會字[1993]83號）和《財政部關于對增值稅會計處理有關問題補充規定的通知》（財會字[1995]22號），這兩個規范性文件，構成了目前我國會計體系中關于增值稅核算的基本內容。認為，大多數的不規范核算，可能是源于只知道有財會字[1993]83號這個文件，而不知道還有一個補充規定財會字[1995]22號。希望通過本文糾正一些關于增值稅核算的非標準處理現象，規范增值稅的會計核算。

增值稅核算
一、應交稅費的明細科目設置。
應交稅費總賬科目下應按需設置以下二級科目：小規模增值稅、應交增值稅、營業稅、企業所得稅、城建稅、教育費附加、未交增值稅、消費稅、文化事業建設費、堤圍費、房產稅、土地增值稅、土地使用稅、車船使用稅、個人所得稅、待抵扣增值稅等。對于增值稅一般納稅人企業，還必須在二級科目應交增值稅下設銷項稅額（貸方）、營改增抵減的銷項稅額（借方）、進項稅額（貨物及勞務）進項稅額（固定資產）進項稅額（運輸業）進項稅額（現代服務業）（借方）、出口退稅（貸方）、轉出未交稅金（借方）、進項稅額轉出（貸方）、減免稅款（借方）、出口抵減內銷產品應納稅額（借方）、轉出多交增值稅（貸方）、已交稅金（借方）。
注：出于廣州財稅代理財務軟件的會計科目啟用后不能增設下級科目以及企業成立后必須經過小規模納稅人才能到一般納稅人的因素考慮，設該科目在小規模時使用，以示區別。

二、增值稅的會計核算
（一）小規模納稅人的增值稅會計核算
    現行的增值稅暫行條例（中華人民共和國國務院令第538號）第十一條規定：小規模納稅人銷售貨物或者應稅勞務，實行按照銷售額和征收率計算應納稅額的簡易辦法，并不得抵扣進項稅額。廣州財稅代理應納稅額計算公式：應納稅額=銷售額×征收率。第十二條規定小規模納稅人增值稅征收率為3%。
    《營業稅改征增值稅試點管理辦法》（截至發稿，最新的營改增文件為《財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》財稅[2013]106號）對小規模的計稅模式與增值稅暫行條例一致。
    小規模納稅人對增值稅只需要設置一個科目進行核算：小規模增值稅，以區分一般納稅人的應交增值稅。借方記載繳納或減免、抵免、小規模納稅人提供差額納稅應稅服務，試點期間按照營業稅改征增值稅有關規定允許從銷售額中扣除其支付給非試點納稅人價款的，按規定扣減銷售額而減少的應交增值稅應直接沖減的增值稅，貸方記載納稅義務發生時應交增值稅，借方余額表示多交或預交金額，貸方表示期末應繳未交金額。
    案例：公司2012年6月10日申報繳納了5月份的增值稅1000元，本月銷售辦公用品一批，開具發票50份，價稅合計30900元。月末繳納了增值稅稅控系統技術維護費用370元。根據《財政部國家稅務總局關于增值稅稅控系統專用設備和技術維護費用抵減增值稅稅額有關政策的通知》(財稅[2012]15號)的規定，增值稅納稅人購買增值稅稅控系統專用設備(包括分開票機，以下簡稱專用設備)支付的費用以及繳納的技術維護費，可在增值稅應納稅額中全額抵減，因此，與7月份納稅申報時，應抵減增值稅額370元。
    1、6月10日申報繳納上月增值稅
    借：應交稅費--小規模增值稅    1,000.00
      貸：銀行存款--ZSYH                1,000.00
    2、確認本月辦公用品銷售收入：30900/1.03=30000元；確認應交增值稅：30000×0.03=900元。
    借：應收賬款                        30,900.00（為了簡化本手冊，不分明細列示）
      貸：其他業務收入--辦公用品銷售收入    30,000.00（銷售辦公用品為公司的副業）
          應交稅費--小規模增值稅              900.00
    3、根據《財政部關于印發<營業稅改征增值稅試點有關企業會計處理規定>的通知》（財會[2012]13號）的規定，增值稅納稅人購買增值稅稅控系統專用設備(包括分開票機，以下簡稱專用設備)支付的費用以及繳納的技術維護費，可在增值稅應納稅額中全額抵減，因此，于7月份納稅申報時，應抵減增值稅額370元。
    繳納技術服務費時：
    借：管理費用--其他    370.00
      貸：銀行存款--ZSYH   370.00
    增值稅抵免分錄按照財會[2012]13號要求，抵免稅額沖減管理費用。
    借：應交稅費--小規模增值稅    370.00（期末余額應當為530元，于7月份納稅申報時繳納）
    借：管理費用--其他            -370.00（不要問我，為什么是借方負數）

（二）一般納稅人增值稅的會計核算
    一般納稅人在購銷業務上的賬務理的特點有：一是在購入貨物時，賬務處理實行價稅分離，廣州財稅代理價稅分別依據增值稅專用發票上注明的價款與增值稅額，價款計入購入貨物成本，增值稅額計入進項稅額；二是在銷售貨物時，向購貨方收取的（或應收取的）屬于價款部分的計入當期收入，屬于增值稅部分的計入銷項稅額；三是期末應上交的增值稅的金額是當期的銷項稅額與當期進項稅額的差額。
    計算公式：應納稅額=當期銷項稅額-上期留底稅額-當期進項稅額
    1、當應納稅額>0時，應納稅額表示當期應交增值稅；
    2、當應納稅額<0時，應納稅額表示當期留底稅額，本期應交稅額為0。
    3、以上所指進項稅額，為通過認證系統認證的專用發票進項稅額以及海關增值稅發票載明的進項稅額，未經認證的進項稅額，計入“應交稅費--應交增值稅--待抵扣進項稅額”科目，待認證通過后轉入進項稅額科目核算。
    相關科目賬務處理
    總結歸納《財政部關于增值稅會計處理的規定》（財會字[1993]83號）和《財政部關于對增值稅會計處理有關問題補充規定的通知》（財會字[1995]22號）兩個與增值稅核算相關的規定，“應交增值稅”科目及其下級科目主要會計處理如下：
    1、“進項稅額”賬戶記錄企業購入貨物、固定資產或接受應稅勞務而支付的、準予從銷項稅額中抵扣的增值稅額。企業購入貨物、固定資產或接受應稅勞務的進項稅額用藍字登記、退回所購貨物應沖銷進項稅額，用紅字登記。廣州財稅代理購進貨物、固定資產或接受應稅勞務時按進項發票或海關完稅憑證上注明的增值稅金額，借記相應進項稅額科目；同時借記“庫存商品”、“原材料”“制造費用”等科目；貸記“應付賬款”或“銀行存款”等科目。
    進項稅額的特殊情況處理
    購入免稅農產品，按購入農產品的買價和規定的扣除率計算進項稅額，借記相應進項稅額科目；扣除進項稅額后的差額借記“庫存商品”、“原材料”等科目；貸記“應付賬款”或“銀行存款”等科目；
    2、“已交稅金”賬戶記錄企業當月上交本月的增值稅額，借記“已交稅金”，貸記“銀行存款”科目，此科目適用于分次繳納稅金的一般納稅人企業。
    3、“銷項稅額”賬戶記錄企業銷售貨物或提供應稅勞務而收取的增值稅額。企業銷售貨物或提供應稅勞務的銷項稅額用藍字登記、退貨應沖銷的銷項稅額用紅字登記。企業銷售貨物或提供應稅勞務，借記“銀行存款”、“應收賬款”等；貸記“應交稅金應交增值稅-銷項稅額”、“主營業務收入”等。
    “營改增抵減的銷項稅額”賬戶記載試點期間按照營業稅改征增值稅有關規定允許從銷售額中扣除其支付給非試點納稅人價款的，該企業因按規定扣減銷售額而減少的銷項稅額，企業接受應稅服務時，按規定允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費--應交增值稅--營改增抵減的銷項稅額”科目，按實際支付或應付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業務成本”等科目，按實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。
注：企業將自產、委托加工或購入的貨物用于非應稅項目、作為投資、用于集體福利等應視同銷售計算應交增值稅、隨同產品出售的但單獨計價的包裝物，應核算應交增值稅。
    4、“出口退稅”賬戶企業出口適用零關稅的貨物，不計算銷售收入應繳納的增值稅。轉出應收出口退稅時借記“其他應收款--應收出口退稅”，貸記“出口退稅”同時，進項稅額與按退稅率計算的應退增值稅之間的差額借記“出口銷售成本”，貸記“進項稅額轉出”
    5、“未交增值稅”、“轉出未交增值稅”賬戶的賬務處理。會計間期終了，企業應將當月應交而未交的增值稅額轉入“未交增值稅”科目，借記“轉出未交稅金”，貸記“應交稅金-未交增值稅”；轉出本月多繳的增值稅額借記“轉出多交稅金”，貸記“應交稅金-未交增值稅”；當月繳納以前各期增值稅稅額以及預繳增值稅（主要發生在輔導期一般納稅人超額購買發票時）借記“應交稅金-未交增值稅”，貸記“銀行存款”等科目。
    6、特殊地，輔導期一般納稅人的征管方式為當月的進項發票認證并經過稽核比對后次月抵扣，因此對于該類型企業進項稅額的處理原則如下：當月認證的進項入賬時借記“應交稅金-待抵扣增值稅”，待次月稽核比對有結果后根據比對結果轉入進項稅額，借記“進項稅額”，貸記：“應交稅金-待抵扣增值稅”；同樣地，先入賬，以后月份認證的進項及比對結果異常的海關完稅憑證也采用以上方法處理。
    7、經過以上賬務處理，“應交稅金-應交增值稅”科目借方余額反映企業未抵扣增值稅，“應交稅金-未交增值稅”科目借方余額反映多繳的增值稅，貸方余額反映企業未交的增值稅。
    上述的會計處理中，廣州財稅代理并沒有任何一個科目需要結轉余額，二級科目“應交稅費-應交增值稅”通過三級科目“轉出未交稅金”、“轉出多交稅金”和二級科目“未交增值稅”的結轉達到平衡，如果當期進項稅額與上期留抵稅額之和大于當期的銷項稅額，則差額繼續留抵，“應交稅費-應交增值稅”的科目余額應當為繼續留抵的金額。
    與增值稅相關的幾種特殊情形
    1、購入的存貨驗收入庫，尚未收到供應商開具的發票，如何做會計處理
    只有發票才是入賬的唯一憑證，這是一個具有普遍性的誤區。《財政部關于印發《企業執行現行計制度有關問題的解答》的通知》（[1994]財會字第31號）第2條：“購入材料因未收到發票賬單而于月終暫估入賬時，是否要暫估增值稅的進項稅額？購入材料因未收到發票賬單而于月終暫估入賬時，可只估計材料成本，不需要將增值稅的進項稅額暫估入賬。”企業購入的貨物已驗收入庫，但是由于結算等原因，尚未取得發票，應當按照貨物的不含稅價假設10000元先暫估計入存貨，確認一筆負債（通常情況下，貨物驗收入庫，其價值是可以確認的），分錄如下：
    借：原材料（或庫存）    10,000.00
      貸：應付賬款            10,000.00
    這是會計法規的要求，以保證賬實相符，能夠避免存貨出現負數問題。如果驗收入庫的貨物不記賬，就會造成賬實不符。如果該貨物領用或者做銷售發出，就有可能出現存貨為負數的情況，做了銷售的，成本結轉也沒有依據。
    收到發票時，分錄如下
    借：原材料（或庫存）             10,000.00
    借：應交稅費-應交增值稅-進項稅額 1,700.00
      貸：應付賬款                        11,700.00
    沖銷原暫估分錄
   借：原材料（或庫存）    -10,000.00
      貸：應付賬款            -10,000.00
   如果存在實際結算價款和暫估入庫的金額差異的，還應當按照實際結算價款調整該筆暫估原材料對資產成本或者損益。
    假設收到發票時實際結算價格為不含稅價11000元，該筆暫估入庫的材料已經于上期全部結轉營業成本，會計處理應當如下：
    借：原材料（或庫存）             11,000.00
    借：應交稅費-應交增值稅-進項稅額 1,870.00
      貸：應付賬款                        12,870.00
    沖銷原暫估分錄
   借：原材料（或庫存）    -10,000.00
      貸：應付賬款            -10,000.00
   調整上月營業成本（上月按照暫估價10000元結轉成本）
   借：營業成本           1,000.00
     貸：原材料（或庫存）   1,000.00

由于特殊情形較多，限于篇幅，廣州財稅代理其他增值稅核算的內容請見的《增值稅的核算（下）》。

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